La Finanziaria 2007, legge n. 286/2006 (articolo 2, comma 49), di conversione del Dl 262/2006, ha confermato la novità che la «costituzione dei vincoli di destinazione» è oggetto di tassazione: il decreto legge disponeva l’applicazione della imposta di registro, mentre in base alla legge 286 deve ora applicarsi l’imposta di donazione. Vediamo quali sono gli atti interessati da questa espressione

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LA PREMESSA

Per applicare le aliquote serve la manifestazione di capacità contributiva del beneficiario dell’atto a titolo gratuito

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del legislatore e quale sia la tassazione applicabile.

Per il nuovo articolo 2645-ter del Codice civile (introdotto dall’articolo 39-novies, del Dl 273/2005, convertito in legge 51/2006), con un atto in forma pubblica si può istituire un vincolo di destinazione mediante il quale determinati «beni immobili o beni mobili iscritti in pubblici registri sono destinati, per un periodo non superiore a novanta anni o per la durata della vita della persona fisica beneficiaria, alla realizzazione di interessi meritevoli di tutela».

Questo vincolo può sorgere:

a) nel patrimonio del disponente, e quindi senza alcun trasferimento di diritti da un soggetto all’altro;

b) nel patrimonio di un terzo, cui il disponente trasferisce un bene vincolandolo in nome della realizzazione di un certo interesse.

Per applicare a questi casi la nuova tassazione, sono necessarie due considerazioni: un’imposta non può essere applicata in mancanza di una manifestazione di capacità contributiva in capo al contribuente, a pena di sua incostituzionalità (e nell’imposta di donazione la capacità contributiva è inevitabilmente l’incremento patrimoniale che si verifica in capo al beneficiario dell’ atto a titolo gratuito); inoltre le aliquote dell’imposta di donazione (4, 6 e 8 per cento) sono articolate in base al più o meno stretto rapporto di parentela tra donante e donatario.

Nell’atto di cui al caso a), con cui si origina il vincolo di destinazione “autodichiarato” (quello cioè che il disponente istituisce nel proprio patrimonio), non solo è difficile immaginare una manifestazione di capacità contributiva, ma pure, in mancanza di un trasferimento di diritti, nemmeno è possibile individuare il soggetto beneficiario dal quale desumere l’aliquota applicabile. In questo caso appare quindi inevitabile l’utilizzo dello stesso trattamento fiscale previsto per il fondo patrimoniale, e cioè l’imposta fissa di registro e l’imposta fissa di trascrizione.

Quanto al caso b), in cui si ha un trasferimento di diritti, per applicare la tassazione occorre osservare tre distinti momenti:

1) l’atto di trasferimento dal soggetto disponente al soggetto nel cui patrimonio si crea il vincolo di destinazione;

2) la costituzione del vincolo in capo al destinatario del trasferimento;

3) la devoluzione dei beni a favore dei beneficiari “finali”.

Anche qui si osserva che la manifestazione di capacità contributiva si ha solo nella devoluzione ai beneficiari “finali” (il cui rapporto di parentela o meno con il disponente permetterà dunque di individuare l’aliquota dell’imposta di donazione applicabile).

L’atto di trasferimento non manifesta alcuna capacità contributiva in capo al destinatario del trasferimento stesso, il quale infatti non ottiene nessun incremento patrimoniale ma si trova “solo” a rivestire il ruolo di una sorta di “fiduciario” o “mandatario” il quale deve temporaneamente utilizzare il bene, segregato in un’area “riservata” nel contesto del suo patrimonio “generale”, per un dato scopo in vista di devolverlo ai beneficiari “finali”: l’ applicazione di una tassazione del trasferimento dal disponente al “fiduciario” diversa dall’applicazione della semplice imposta fissa, sembrerebbe dunque avere il sapore di una duplicazione di imposte in occasione di un medesimo fenomeno giuridico, e cioè appunto l’ istituzione di un vincolo su un dato bene in attesa della sua devoluzione a un beneficiario finale.

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Articolo pubblicato sul Quotidiano Il Sole 24 Ore, N. 28, 29 gennaio 2007, p. 38.

Scritto dal Dott. Angelo Busani, notaio.